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企业重组特殊性税务处理解读,企业重组所得税特殊性税务处理需要缴税吗

作者:企业好帮手
时间:2020-06-17 09:08:38  浏览量:
[ 企业好帮手导读 ] 在符合企业重组适用特殊性税务处理时,除存在债务重组所得或有非股权支付对应的资产转让所得等情况下,重组后的资产负债均按原有计税基础确定,虽不涉及所得,但需向税务机关报送相关资料,否则会有涉税风险。

  《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》第六条规定:“企业重组符合本通知第五条规定条件的,交易各方对其交易中的股权支付部分,可以按以下规定进行特殊性税务处理:

  (一)企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上,可以在5个纳税年度的期间内,均匀计入各年度的应纳税所得额。

  企业发生债权转股权业务,对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。

  (二)股权收购,收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%,且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:

  1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。

  2.收购企业取得被收购企业股权的计税基础,以被收购股权的原有计税基础确定。

  3.收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。

  (三)资产收购,受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%,且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:

  1.转让企业取得受让企业股权的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。

  2.受让企业取得转让企业资产的计税基础,以被转让资产的原有计税基础确定。

  (四)企业合并,企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,以及同一控制下且不需要支付对价的企业合并,可以选择按以下规定处理:

  1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础,以被合并企业的原有计税基础确定。

  2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。

  3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

  4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础,以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。

  (五)企业分立,被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权,分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动,且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%,可以选择按以下规定处理:

  1.分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础,以被分立企业的原有计税基础确定。

  2.被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。

  3.被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配,由分立企业继续弥补。

  4.被分立企业的股东取得分立企业的股权(以下简称“新股”),如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称“旧股”),“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”,则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定:直接将“新股”的计税基础确定为零;或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础,再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。

  (六)重组交易各方按本条(一)至(五)项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的,其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失,并调整相应资产的计税基础。

  非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)."

  《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》第四条规定:“企业重组业务适用特殊性税务处理的,除财税〔2009〕59号文件第四条第(一)项所称企业发生其他法律形式简单改变情形外,重组各方应在该重组业务完成当年,办理企业所得税年度申报时,分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》(详见附件1)和申报资料(详见附件2)。合并、分立中重组一方涉及注销的,应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。

  重组主导方申报后,其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》(复印件)“

  按照上述文件规定,在符合企业重组适用特殊性税务处理时,除存在债务重组所得或有非股权支付对应的资产转让所得等情况下,重组后的资产负债均按原有计税基础确定,虽不涉及所得,但需向税务机关报送相关资料,否则会有涉税风险。

  最大的不同是企业所得税,一般性税务处理应按规定纳税,而特殊性税务处理可以免税。

提交资料的要求不同

  适用特殊性税务处理规定的重组,当事各方应提交书面资料备案;适用一般性税务处理规定的重组,当事各方应准备相关资料备查。

  第一,适用特殊性税务处理的企业因重组业务完成时间不同,区分以下几种情况处理。

  对2011年完成重组的企业,发生符合规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的,当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时,按办法的相关规定向主管税务机关提交书面备案资料,证明其符合各类特殊性重组规定的条件。对办法发布前即2010年7月26日前企业已经完成重组业务的,如适用特殊性税务处理,应按办法规定补备相关资料,需要税务机关确认的,按照办法要求补充确认。

  对2011年尚未完成重组,但是重组为涉及在连续12个月内分步交易,且跨两个纳税年度的,如当事各方在第一步交易完成时预计整个交易可以符合特殊性税务处理条件,经协商一致选择特殊性税务处理的,可在第一步交易完成后,按办法规定提交相关资料备案。

  2010年度完成股权收购、资产收购、合并、分立业务并适用特殊性税务处理规定的当事各方,应在完成重组业务后的下一年度(即2011年度)的企业所得税年度申报时,向主管税务机关提交书面情况说明,以证明企业在重组后的连续12个月内,有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。主要说明两方面情况,一是企业重组后的连续12个月内没有改变重组资产原来的实质性经营活动;二是企业重组中取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,没有转让所取得的股权。

  对2008年度、2009年度、2010年度企业重组业务尚未进行税务处理的,仍可按办法的规定办理。

  对2008年度、2009年度企业已经完成重组并已经按通知进行了税务处理的,由于公告明确办法自2010年1月1日起施行且没有要求以前年度的重组业务补充资料,因此,以前的重组无需再补备资料。

  需要强调的是,企业未按规定进行书面备案的,一律不得按特殊重组业务进行税务处理。

  第二,适用一般性税务处理规定的企业区分以下情况处理。

  对2011年完成重组并选择适用一般性税务处理的企业,应按办法规定准备资料以备税务机关检查。应注意的是,根据办法第十四条的规定,企业分立并且被分立企业不再继续存在时,应按规定进行清算。被分立企业在报送《企业清算所得纳税申报表》时,应一并附送工商部门或其他政府部门的批准文件和被分立企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告等资料。

  对2011年尚未完成重组,但是重组为涉及在连续12个月内分步交易,且跨两个纳税年度的,如当事各方在2011年度不能预计整个交易是否符合特殊性税务处理条件,应统一适用一般性税务处理并准备相关资料备查。

未享受完的税收优惠规定不同

  适用特殊性处理规定的合并(分立)企业可以承继被合并(分立)企业未享受完的税收优惠,适用一般性税务处理规定的合并(分立)企业仅就存续企业未享受完的税收优惠继续执行。

  根据通知及办法的规定,适用特殊性处理的合并(分立),凡属于依照企业所得税法第五十七条规定中就企业整体(即全部生产经营所得)享受税收优惠过渡政策的,合并或分立后的企业性质及适用税收优惠条件未发生改变的,可以继续享受合并前各企业或分立前被分立企业剩余期限的税收优惠。合并前各企业剩余的税收优惠年限不一致的,合并后企业每年度的应纳税所得额,应统一按合并日各合并前企业资产占合并后企业总资产的比例进行划分,再分别按相应的剩余优惠计算应纳税额。

  适用一般性税务处理的企业合并(分立),合并或分立各方企业涉及享受企业所得税法第五十七条规定中的税收优惠过渡政策尚未期满的,仅就存续企业未享受完的税收优惠继续执行。注销的被合并或被分立企业未享受完的税收优惠,不再由存续企业承继,合并或分立而新设的企业不得再承继或重新享受上述优惠。具体是指:在企业吸收合并中,合并后的存续企业可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额(亏损计为零)计算。在企业存续分立中,分立后的存续企业可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠,其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额(亏损计为零)乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。

  需要注意的是,就合并前,各企业或分立前被分立企业按照企业所得税法的税收优惠规定,以及税收优惠过渡政策中就有关生产经营项目所得享受的税收优惠承继处理问题,特殊性税务处理和一般性税务处理的原则是一致的,即在减免税期限内的,受让项目的存续企业自受让之日起,可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠。

  亏损弥补的规定不同

  适用特殊性处理规定的合并(分立)企业可以继续弥补被合并(分立)企业未超过法定弥补期限的亏损额,适用一般性税务处理规定的合并(分立)企业亏损不得在企业间结转弥补。

  根据通知及办法的规定,适用特殊性处理的合并,可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额(每年)=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。可见,适用特殊性税务处理的企业合并,需要结转弥补亏损的,被合并企业净资产公允价值还需要由企业提供相关评估报告等证明资料。适用特殊性税务处理的企业分立,被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配,由分立企业继续弥补。

  适用一般性税务处理的合并(分立)亏损不得在企业间结转弥补。

  企业重组涉及的其他税种及政策规定

  除企业所得税外,企业重组主要涉及增值税、营业税和土地增值税。国家税务总局公告2011年第13号文件和国家税务总局公告2011年第51号文件规定,纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税,其中涉及的不动产、土地使用权转让,不征收营业税。

  对于土地增值税,《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕第48号)规定,在企业兼并中,对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的,暂免征收土地增值税。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(国务院令〔1993〕第138号)规定,企业分立涉及的土地所有权转移不属于土地增值税征税范围,并非被分立企业将土地转让给新成立企业,而是被分立企业的股东将该资产换股。

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