《税收征管法》及其《税收征管法实施细则》中对税务相对人的违法行为规定了许多处罚条款，如何运用好这些条款对规范税务执法和维护纳税人的权益有十分重要的意义。在具体执行这些条款上，税务机关还应严格按《行政处罚法》的有关规定执行，否则会造成税务处罚行为的无效。如《行政处罚法》规定：“对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。”简单的说就是“一事不二罚”原则。对“行政处罚法”规定的这一原则，在理解和执行中特别容易出现偏差。税务人员和税务当事人应当领会其中包含的以下几层含义：
一、对“同一个违法行为”如何理解。“同一个违法行为”通常应理解为“同一事”或“同一个行为”的违法。例如，纳税人在虚开增值税发票一事，就涉及违反两个法规的规定，一是违反《发票管理办法》的规定;二是违反《税收征管法》的规定，即“同一事”或“同一个行为”违反了两个以上的法律、法规的规定。在这种情况下，税务机关也只能选用其中一个法律、法规进行行政处罚的罚款处理，不能再选用另外的一个法律或法规进行二次罚款。但可以同时采取没收违法所得的处罚。
二、 对“罚款”如何理解。行政处罚有很多种类。其中包括罚款、没收非法所得等等，称之为财产罚。还有责令停止违法活动，限期纠正违法行为，停产停业整顿和吊销许可证照等等，称之为行为罚。《行政处罚法》规定的“罚款”，是只是行政处罚种类之一。税务行政处罚的种类包括“罚款、没收违法所得、停止出口退税权”三种。是对同一违法行为，只能处以一次罚款，无论有多少法律规范对其都规定处罚，但罚款只能一次，当然其他种类的行政处罚可以并处。
三、纳税人的同一应受处罚的行为不能由几个行政机关分别依据不同法律规定进行处罚，但不包括对某一行政违法行为需要几个机关联合处罚的情况，即同一违法行为不能由不同机关依据不同法律规定重复罚款处罚。同时违反了两个以上行政机关不同的法律或法规的规定，罚款的行政处罚只能是先执行罚款的行政机关进行一次性罚款处理，而其他行政机关,不能再进行第二次罚款，只能作出罚款以外的其他行政处罚，如没收违法所得等。即使多个行政机关进行联合执法，也只能由一个机关选用一个法律或行政法规进行一次罚款。其他机关可以作出其它种类行政处罚的决定。多种行政处罚并处，不违背《行政处罚法》同一个违法行为“一事不二罚”的原则。
四、对已受处罚的行政违法行为不应根据同样的法律规定再受处罚，同一违法行为不能由同一处罚机关重复处罚。即纳税人违反了税务机关的一个法律或法规的规定，该税务机关只能作出一次性罚款，该税务机关的上级机关对此也不能再罚款。如县级税务机关对某纳税人处以一倍罚款，市级或省级税务机关不能因罚款额度低，另外又给以补充两倍罚款，如果这样，就违背了“一事不二罚”的原则，这种处理是无效的。
五、 纳税人的违法行为如果触犯了刑律，已构成犯罪的，税务机关可以先作出罚款的税务行政处罚，而后移交司法机关处理。其依据是《行政处罚法》中规定：“违法行为构成犯罪的，人民法院判罚金时，行政机关已经给予当事人罚款的，应当折抵相应罚金。”这就是说在司法判决时对先期进行的行政处理是承认的。
六、 纳税人对税务机关所处罚款决定不服，依法向作出处罚决定的上一级税务机关申请税务行政复议或者向人民法院提起税务行政诉讼，复议的税务机关和人民法院均不能作出加重处罚的决定或判决。
正确的理解了以上几层含义，在税务执法过程中就会避免一些不必要的争议，减少执法犯法的现象的发生;税务相对人可以更好的保护自己的合法利益不受侵害。
根据《行政处罚法》第二十四条规定，对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。然而发生发票违法行为后，再次出现同样问题的，就应该理解为第二次发票违法行为，不属于同一个违法行为。因此，再次处罚不违反一事不二罚的原则。
在税收执法特别是税收行政处罚中，税务机关对纳税人进行处罚，有一项基本原则必须遵守，即“一事不二罚”原则。这一原则的基本含义是，对于纳税人的同一个税收违法行为不能给予两次以上相同种类的行政处罚。一事不二罚原则是纳税人权利保护原则的基本要求之一。对于纳税人的同一个税收违法行为，给予一次处罚就能够达成设定该处罚的目的时，就不应该给予两次相同种类的行政处罚。而在实际工作中，特别容易出现一事不二罚问题的领域是行为犯和结果犯相重合的领域。对于行为犯而言，只要出现某种行为，税法即给予一定的处罚，不需要有结果出现，而对于结果犯而言，则不仅要有某种行为，而且该行为还必须导致了某种结果，税法才给予一定的处罚。
《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和《中华人民共和国发票管理办法》中规定了大量的行为犯，例如，未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的;未按照规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料的;未按照规定取得发票;等等。而典型的结果犯是偷税以及虚报亏损等，偷税是纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。偷税所强调的结果就是“不缴或者少缴应纳税款”，如果没有这一结果，就不能认定为偷税。
如果纳税人的行为同时构成行为犯和结果犯，应当如何处罚就是一个需要运用“一事不二罚”原则进行审视的问题。例如，税务机关在日常检查中发现，某公司以白条形式列支房租8万元，无法再取得发票或证实其真实性，该年度企业帐面亏损10万元。这种情形在税务检查中经常遇到，在讨论如何对该单位进行处罚时，税务机关内部存在几种不同观点。
观点一：该单位在没有合法凭证的前提下，无票列支房租费用8万元，应该调整亏损额。因为没有造成少缴所得税税款的后果，不能认定为偷税，根据《税收征管法》第六十四条规定，该行为属于“编造虚假计税依据”的违法行为，税务机关除责令限期改正外，可并处5万元以下的罚款。此外，根据《发票管理办法》第三十六条，该行为又属于“未按规定取得发票”的行为，可以处以1万元以下罚款。依据《行政处罚法》第二十四条规定：“对当事人的同一个违法行为，不能给予两次以上罚款的行政处罚。”因此，对本案当事人只能依《税收征管法》或《发票管理法》处以一次罚款。
观点二：所谓“一事不二罚”原则是指对违法行为人的同一个违法行为，不得以同一事实和同一依据，给予两次以上的罚款处罚。本案中，纳税人编造“虚假计税依据”和“未按规定取得发票”是两种不同性质的违法行为，触犯了不同的法律法规，并非“一事”，可以依照《税收征管法》或《发票管理法》分别罚款，并不违反“一事不二罚”原则。
笔者观点：本案争论的焦点在于纳税人究竟实施了一个违法行为还是两个违法行为。判断的标准是什么，法律并没有明确的规定。如何处理更为准确，需要对法律规范之间的竞合作一分析。从纳税人权利保护以及行政处罚的必要性原则出发，如果某种形式的处罚能够实现设置该处罚的目的，即起到阻止纳税人再次进行该违法行为并对其行为所造成的损害进行赔偿，那么，就不必给予重复的处罚。在上面的案例中，如果纳税人未取得合法有效的凭证，所导致的最终后果就是税收规定上的“虚报亏损”，因此，对其给予较重的处罚就可以实现设置该处罚的目的，所谓法规竞合是指由于各种法律、法规的复杂交错规定，致使行为人的一个整体行为同时触犯了数个法律、法规条文，从而构成了数个违法行为。
造成法律规范之间的竞合的原因大致有两类：一类法规竞合是立法自身的重叠问题，而不是适用法律的问题;另一类竞合是违法行为牵连的问题。所谓“牵连违法”，是指相对人以实施某一违法为目的，但其手段或结果又构成其他违法形式的情形。牵连违法行为的主要特征表现为：存在数个符合违法构成要件的违法行为;数个违法行为间具有手段与目的或原因与结果的关系并共同构成有机整体;行为人只追求一个违法意图，直接实施违法目的的行为是主行为，为实现这一目的创造条件或进行辅助的行为是从行为。本案中，该广告公司先是未按税法规定取得法定发票，而后又将白条作为经营费用的记账凭据，少计应纳税所得额。前者是手段行为，后者是目的行为，二者是典型的牵连关系，同属一个连续违法事实整体。这在行政法理论上，被称为“处断一事”，即实为多事，但在处罚上却以一事对待。
可见，对本案税务行政相对人在处罚上必须以一事对待，只能给予一次罚款，不能作为两个违法行为分别罚款，否则将构成“一事二罚”。在援引法律依据时，根据新法优与旧法、上位法优于下位法的原则，应按《税收征管法》第六十四条作出处罚决定，而不应按《发票管理办法》处罚。处罚时要考虑牵连的具体情节，遵循从重处罚原则。
本案引起的思考：在当前税法体系不健全、立法层次不高的现状下，法条竞合的情况并不少见。实际如何操作，目前只能根据有关行政法理论处理，缺少具体法律依据。建议进一步加强相关理论研究和制度建设，对此问题尽早明确，以消除执法过程中不规范、不一致局面。
对于这一原则，我国《行政处罚法》第24条有明确规定：“对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。”这里的规定还不是完全的“一事不二罚”原则。因为这里仅仅规定不能给予两次以上的罚款，对于其他的行政处罚没有禁止。例如，可以给予一次罚款、一次警告的行政处罚，也可以给予两次警告的行政处罚。这也是我们在实际操作中，值得注意的。
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