《2019年减税降费之小微企业税费计算和会计处理(1)》发表后，有位同事提出疑问：小微企业免征的增值税计入营业外收入，为什么免征的附加税费不计入营业外收入?
谢谢这位细心同事，他提出了一个非常专业的问题。
在此做一些展开说明，以抛砖引玉：
1.对小微企业来说，增值税减免税计入营业外收入，是因为财政部印发《关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定》的通知(财会[2013]24号)有专门规定：小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到《通知》(指《财政部国家税务总局关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知》(财税[2013]52号))规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期营业外收入。
2.2016年全面“营改增”以后，依据财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知(财会[2016]22号)，财政部印发《关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定》的通知(财会[2013]24号)自2016年12月3日起已全文废止。《增值税会计处理规定》对小微企业免征增值税的会计处理是这样规定的：小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益。
这里的“当期损益”并不是具体的会计科目，对小微企业来说非常模糊，难以把握。按照2017年新修订的《企业会计准则第16号——政府补助》要求，与企业日常活动相关的减免税额应计入其他收益或冲减相关成本费用。增值税是价外税，除进项税转出等特殊情形外，一般情况下独立于收入和成本费用之外，所以，其减免税不宜冲减成本费用;而小微企业一般执行《小企业会计准则》，不执行《企业会计准则》，会计科目和财务报表一般也不设“其他收益”。所以，小微企业增值税减免税额一般仍计入“营业外收入”。
3.小微企业“六税两附加”的减免，没有专门文件规定其会计处理，习惯做法是直接冲减“税金及附加”。有的小微企业为了简化核算，直接按照当期实交数计提，当期无需交纳则不计提，不反映税费减免金额。
按照政府补助新准则要求，与企业日常活动相关的“六税两附加”减免金额也应计入其他收益或冲减相关成本费用。因为“六税两附加”计提时一般都计入“税金及附加”，再加上小微企业一般不设“其他收益”科目，所以，小微企业“六税两附加”减免金额，在没有明文规定的情况下，可参照政府补助新准则要求和小企业准则实际情况，直接冲减“税金及附加”，或者计入“营业外收入”。
4.以上都是针对执行小企业会计准则的小微企业而言的。对执行企业会计准则的一般企业来说，减免税费符合政府补助相关规定的，应当执行政府补助新准则。
5.小型微利企业所得税普惠性减税额，是企业在计算出利润总额后，经过纳税调整，再根据应纳税所得额减征比例和20%税率计算得出的，实务中只通过纳税申报表填报，不进行账务处理，也无法适用政府补助新准则(政府补助新准则第五条将所得税减免排除适用)。因为，如果对企业所得税减税额进行账务处理，无论是冲减成本费用，还是计入其他收益或营业外收入，都会引起利润总额再次变动，利润总额变动又引起企业所得税减税额再次变动，形成死循环。
下面继续解析2019年减税降费之小微企业税费计算和会计处理(2)。
一、案例(2)
安徽省诗城商贸有限公司，位于马鞍山市主城区，增值税小规模纳税人，符合小型微利企业所得税普惠性减税条件，企业所得税按季度申报预缴，房产税、城镇土地使用税按半年申报预缴，增值税、印花税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加均按季度申报缴纳。
2019年二季度，该公司销售商品取得含税收入103万元，合同注明不含税价款100万元、增值税3万元。该公司二季度实际利润额10万元，一季度实际利润额3万元，一季度已预缴企业所得税1500元。
该公司经营用房产原值100万元，土地使用面积200平方米，应税土地等级为一等土地。
计算该公司应交上述各种税费金额，其中房产税、城镇土地使用税为上半年应交税额，其他税费为二季度应交税费额，并进行相关涉税会计处理。
二、税费计算
(一)增值税
小规模纳税人增值税征收率为3%。
二季度应交增值税=1030000/(1+3%)×3%=30000元。
二季度销售额超过30万元，不享受小规模纳税人免征增值税优惠。
(二)印花税
购销合同印花税税率为万分之三。合同上注明不含税金额，以不含税金额为计税依据。
二季度应交印花税=1000000×0.3‰=300元。
二季度小规模纳税人印花税减按50%征收，减征税额=300×50%=150元。
(三)房产税
房产税税率为1.2%，以房产余值为计税依据，房产原值减除30%为房产余值。
上半年应交房产税=1000000×(1-30%)×1.2%/2=4200元。
上半年小规模纳税人房产税减按50%征收，减征税额=4200×50%=2100元。
(四)城镇土地使用税
按照《马鞍山市人民政府关于调整我市市区城镇土地使用税等级单位税额标准的通知》(马政秘〔2018〕85号)，从2019年1月1日期，马鞍山市一等土地年税额标准调整为10元/平方米。
上半年应交城镇土地使用税=200×10/2=1000元。
上半年小规模纳税人城镇土地使用税减按50%征收，减征税额=1000×50%=500元。
(五)城市维护建设税
马鞍山主城区城市维护建设税税率为7%。
二季度应交城市维护建设税=30000元×7%=2100元。
二季度小规模纳税人城市维护建设税减按50%征收，减征税额=2100×50%=1050元。
(六)教育费附加和地方教育附加
教育费附加征收率为3%，地方教育附加征收率为2%。
二季度应交教育费附加=30000元×3%=900元。
二季度应交地方教育附加=30000元×2%=600元。
二季度小规模纳税人教育费附加和地方教育附加减按50%征收。
二季度教育费附加减征额=900×50%=450元。
二季度地方教育附加减征额=600×50%=300元。
(七)企业所得税
一至二季度实际利润额合计13万元，不超过100万元，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。
二季度应交企业所得税=130000×25%×20%-1500=5000元。
三、会计处理
(一)增值税
1.销售商品发生纳税义务时：
借：银行存款 1030000
贷：主营业务收入 1000000
应交税费——应交增值税 30000
2.缴纳税款时：
借：应交税费——应交增值税 30000
贷：银行存款 30000
(二)税金及附加
1.计提：
借：税金及附加 9100
贷：应交税费——应交印花税 300
应交税费——应交房产税 4200
应交税费——应交城镇土地使用税1000
应交税费——应交城市维护建设税 2100
应交税费——应交教育费附加 900
应交税费——应交地方教育附加600
2.减免：
借：应交税费——应交印花税 150
应交税费——应交房产税 2100
应交税费——应交城镇土地使用税500
应交税费——应交城市维护建设税1050
应交税费——应交教育费附加 450
应交税费——应交地方教育附加 300
贷：营业外收入 4550
3.缴纳：
借：应交税费——应交印花税 150
应交税费——应交房产税 2100
应交税费——应交城镇土地使用税500
应交税费——应交城市维护建设税1050
应交税费——应交教育费附加 450
应交税费——应交地方教育附加300
贷：银行存款 4550
(三)企业所得税
1.计提：
借：所得税费用 5000
贷：应交税费——应交企业所得税 5000
2.缴纳：
借：应交税费——应交企业所得税 5000
贷：银行存款 5000
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